Формирование себестоимости объекта калькуляции

Что такое объект калькуляции

В этой статье не пойдет речь о том, как формировать Бюджет доходов и расходов, или Бюджет движения денежных средств.

Однако тема, которую мы хотим осветить в этой статье не менее важна, чем формирование мастер-бюджетов.

Себестоимость единицы произведенного, выполненного, оказанного является чуть ли не самой важной сущностью из тех, что Вы рассчитаете в ходе бюджетной кампании.

Ведь если вдуматься, от того, что Вы предусмотрите в себестоимости реализуемого, во много зависит будущее бизнеса: учтете много, цена будет не конкурентоспособной, учтете мало, можете не покрыть своих затрат, а значит получите отрицательный денежный поток, то есть не хватку денежных средств для покрытия расходов. Но обо всем по порядку.

Объект калькуляции – это ТО, на единицу ЧЕГО будет рассчитана себестоимость.
Возможно, сейчас эта формулировка немного не понятна. Прочтите статью до конца и все станет ясно.

Если Вы производите сладости, то объектом калькуляции для является 1 килограмм производимой продукции, или 1 единица такой продукции. Если Вы выполняете работы по ремонту жилых помещений, то объектом калькуляции, к примеру, может быть 1 квадратный метр помещения, в котором Вы выполняете работы. Если Вы оказываете услуги, то объектом калькуляции будет единица оказываемой услуги, либо единица времени, за которое Вы оказываете свою услугу.

Как относить затраты на объект калькуляции

Калькуляция себестоимости – это процессы расчета затрат бизнеса по местам возникновения затрат, процессы распределения затрат между местами возникновения затрат, процессы отнесения рассчитанных и распределенных затрат на объект калькуляции.

Формирование себестоимости продукции, товаров, работ, услуг состоит их 4-х этапов:

• Расчет объема производимой продукции/оказываемых услуг, выполняемых работ;
• Расчет затрат по местам возникновения затрат;
• Распределение затрат между местами возникновения затрат;
• Расчет себестоимости единицы производимых продукции, товаров, работ и услуг.

Расчет объема производимой продукции.

Вас, возможно, удивляет, почему описание процесса расчета себестоимости и калькуляции затрат начинается с расчета объема того, что необходимо, произвести, продать, оказать, выполнить и т. п.?

Все очень просто, затраты по большей части будут зависеть от этого объема – от количественной части этого объема будет зависеть количественный состав затрат.

Если Вы производите несколько видов продукции, то для каждого вида необходимо иметь технологическую карту производства, которая содержит информацию, в том числе о требуемом составе и количестве сырья и материалов, объеме трудозатрат.

Расчет затрат по местам возникновения затрат

В одной из наших прошлых статей мы говорили о финансовой структуре бизнеса, включающей места возникновения затрат. Но все же напомним, что это такое.

Место возникновения затрат – это аналитика, которая аккумулирует затраты периода по статьям. Говоря проще, МВЗ – это сущность, в результате работы которой будут возникать определенные затраты. Это может быть цех, в котором производится продукция, или установка, на которой производится продукция.

Первично происходит сбор затрат на МВЗ по статьям. Это может быть амортизация, заработная плата, социальные налоги, сырье и материалы, услуги, аренда и т. п. – словом, все то, что что Вы потратите, чтобы произвести, хранить и продать продукцию, товары, или услуги.

МВЗ могут разными: производственными, на которых собираются прямые производственные затраты, вспомогательными, на которых собираются затраты, необходимые для нормального функционирования основного производства, общехозяйственными, на которых собираются затраты, требуемые для нормального функционирования бизнеса в целом, коммерческими, которые аккумулируют затраты, возникающие в связи с продажей покупателям продукции, товаров, работ, услуг, ну и конечно же управленческими, на которых собираются расходы по управлению бизнесом.

Также Вы можете предусмотреть для своей бюджетной модели инвестиционные МВЗ, на которых будут собирать затраты, которые в дальнейшем станут первоначальной стоимостью основных средств.

Планирование затрат по местам их возникновения позволяет достичь двух важных целей:

• Локализовать затраты по причинам их возникновения;
• Распределить затраты, сформировав себестоимость периода.

Распределение затрат между местами их возникновения

Итак, мы спланировали наши затраты по местам их возникновения и теперь точно знаем, какую сумму мы потратим на функционирования каждого из МВЗ.

Однако понимаем ли мы, какая сумма затрат будет включена в себестоимость того, что будет произведено и того, что будет продано? В лучшем случае есть понимание, сколько прямых производственных затрат запланировано в единице производимой продукции. Но ведь есть еще и другие МВЗ, и их затраты. Так вот, чтобы понять, как повлияют другие затраты на себестоимость, необходимо каким-то образом отнести такие затраты на единицу калькуляции.

Способы формирования себестоимость единицы калькуляции

В одной из наших предыдущих статей мы говорили, что существует два способа планирования и учета затрат:

• Директ-костинг;
• Абсоршен-констинг.

Давайте кратко вспомним, о чем они.

При применении метода Директ-костинг себестоимость того, что продается покупателям, формируется только из прямых затрат. Все остальные затраты не распределяются на себестоимость объекта калькуляции, а включаются в финансовый результат – то есть исключаются из валовой прибыли.

При использовании директ-костинга себестоимость единицы объекта калькуляции содержит только прямые производственные затраты и рассчитывается, как отношение всех прямых производственных затрат к объему произведенной продукции.

Хотя этот метод не предполагает распределения затрат между МВЗ, все же распределение может быть присуще ему. Это происходит, когда одно производственное подразделение производит несколько видов продукции. Часть затрат, например, сырье и материалы, могут быть однозначно адресно распределены на конкретную продукцию.

Другие затраты, такие как амортизация оборудования, электроэнергия, заработная плата производственного персонала могут и не иметь адресности в виде продукции, а значит должны быть распределены определенным образом.

Такой базой распределения может быть объем произведенной продукции, либо доля величины затрат, отнесенных на конкретный вид продукции, в общей величине прямых затрат, отнесенных на все виды продукции.

Например, основной производственный цех производит 3 вида продукции:

• 1 вид продукции в объеме 1000 единиц со стоимостью сырья 10 000 рублей,
• 2 вид продукции в объеме 1500 единиц со стоимостью сырья 17 000 рублей,
• 3 вид продукции 2000 единиц со стоимостью сырья 22 000 рублей.

Стоимость прямых постоянных затрат составляет 75 000 рублей. Эти затраты должны быть распределены на себестоимость единицы произведенной продукции.

Если за базу распределения принять объем произведенной продукции – 4500 единиц (1000 + 1500 + 2000), то:

• На 1 вид продукции будет распределено 16 667 рублей (1000/4500*75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 26,67 рублей ((10 000 рублей + 16 667) / 1000)).
• На 2 вид продукции будет распределено 25 000 рублей (1500/4500*75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 28 рублей ((17 000 рублей + 25 000 рублей) / 1500)).
• На 3 вид продукции будет распределено 33 333 рубля (2000/4500*75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 27,67 ((22 000 рублей + 33 333 рубля) / 2000)).

Если за базу распределения принять сумму прямых переменных затрат – 39 000 рублей (10 000 рублей + 17 000 рублей + 22 000 рублей), то:

• На 1 вид продукции будет распределено 15 306 рублей (10 000 рублей / 39 000 рублей * 75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 25,31 рублей ((10 000 рублей + 15 306 рублей) / 1000).
• На 2 вид продукции будет распределено 26 020 рублей (17 000 рублей / 39 000 рублей * 75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 28,68 рублей ((17 000 рублей + 26 020 рублей) / 1500)).
• На 3 вид продукции будет распределено 33 673 рубля (22 000 рублей / 39 000 рубля * 75 000 рублей), полная производственная себестоимость единицы продукции составит 27,84 рублей ((22 000 рублей + 33 673 рублей) / 2000).

Как видим, в результате применения разных баз распределения прямых постоянных затрат мы получили разные величины себестоимости на единицу продукции для одного и того же вида продукции:

• Для 1 вида продукции: 26,67 рублей и 25,31 рублей – разница 1,36 рублей.
• Для 2 вида продукции: 28 рублей и 28,68 рублей – разница -0,68 рубля.
• Для 3 вида продукции: 27,67 рублей и 27,84 рублей – разница -0,17 рубля.

Получается, что выбранная база распределения оказывает большое влияние на величину себестоимости единицы калькуляции, и от этого напрямую зависит цена продукции, а значит ее конкурентоспособность.

Прежде чем принимать решение об использовании той, или иной базы распределения затрат, необходимо промоделировать разные варианты, и выбрать тот, который оптимально подходит именно Вашему бизнесу.

При использовании метода Абсоршен-костинг себестоимость объекта калькуляции формируется посредством распределения затрат от одних мест возникновения к другим. Этот процесс повторяется несколько раз пока все затраты не будут распределены на МВЗ, которые называются калькуляционными – то есть те, на которых собирается полная себестоимость произведенной продукции.

Последовательность распределения затрат, базы распределения, наличие сумм незавершенного производства Вы определите самостоятельно, так ка здесь не бывает однозначно оправляемых правил – все зависит от особенностей Вашего бизнеса.

Чтобы долго «не блуждать» в терминах и формулировках, давайте на конкретных примерах рассмотрим, что такое формирование себестоимости единицы калькуляции методом распределения затрат между МВЗ.

Итак, предположим, что у Вас производственная компания, в которой есть три производственных цеха, ремонтное подразделение, обслуживающий персонал, управленческий персонал.

1 производственный цех производит 1 вид продукции – 1000 единиц с полными производственными затратами 150 000 рублей.

2 производственный цех производит 2 вид продукции – 2000 единиц с полными производственными затратами 200 000 рублей.

3 производственный цех производит 3 вид продукции – 3000 единиц с полными производственными затратами 250 000 рублей.

Ремонтное подразделение оказывает внутренние услуги ремонта трем производственным цехам; затраты периода составляют 58 000 рублей.

Обслуживающее подразделение оказывает общехозяйственные услуги всей компании; затраты периода составляют 39 000 рублей.

Управленческие расходы периода составляют 25 000 рублей.

Прежде чем начать процесс распределения затрат, необходимо определиться с тем, как взаимодействуют подразделения. От этого будет зависеть, какие затраты, в каком объеме распределятся на себестоимость готовой продукции.

Производственные цеха работают независимо друг от друга. Ремонтное подразделение оказывает услуги ремонта каждому из производственных цехов. Обслуживающее подразделение оказывает внутренние услуги производственных цехам, а также ремонтному подразделению и управленческому подразделению.

Больше других с остальными подразделениями взаимодействует обслуживающее подразделение, значит с него мы и начнем наше распределение. Сумма затрат этого подразделения 39 000 рублей.

Для того, чтобы равномерно распределить затраты, необходимо выбрать базу распределения, которая применима для каждого МВЗ-получателя затрат. Очевидно, что такой базой распределения является величина затрат, а точнее доля затрат каждого подразделения в общей величине затрат.

Общая величина затрат МВЗ-получателей составляет 683 000 рублей (150 000 рублей + 200 000 рублей + 250 000 рублей + 58 000 рублей + 25 000 рублей).

На 1 производственный цех будет распределено 8 565 рублей (150 000 рублей / 683 000 рублей * 39 000 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 158 565 рублей.

На 2 производственный цех будет распределено 11 420 рублей (200 000 рублей / 683 000 рублей * 39 000 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 211 420 рублей.

На 3 производственной цех будет распределено 14 275 рублей (250 000 рублей / 683 000 рублей * 39 000 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 264 275 рублей.

На ремонтное подразделение будет распределено 3 312 рублей (58 000 / 683 000 рублей * 39 000 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 61 312 рублей.

На управленческое подразделение будет распределено 1 428 рублей (25 000 / 683 000 рублей * 39 000 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 26 428 рублей.

После распределения на общехозяйственном МВЗ не осталось затрат. Вся накопленная сумма затрат была распределена на затраты МВЗ-получателей.

На следующем шаге необходимо распределить затраты управленческого персонала на производственные и ремонтное подразделения. При этом мы будем распределять величину затрат, сложившуюся после распределения затрат общехозяйственного МВЗ. Для целей равномерного распределения затрат мы так же будет использовать базу распределения – величину затрат МВЗ-получателей.

Общая величина затрат МВЗ-получателей составит 695 272 рубля (158 565 рубля + 211 420 рублей + 264 275 рублей + 61 312 рубля).

На 1 производственный цех будет распределено 3 216 рублей, сумма затрат подразделения после распределения составит 161 781 рубль.

На 2 производственный цех будет распределено 4 288 рублей, сумма затрат подразделения после распределения составит 215 708 рублей.

На 3 производственный цех будет распределено 5 360 рублей, сумма затрат подразделения после распределения составит 269 635 рублей.

На ремонтное подразделение будет распределено 1 244 рубля, сумма затрат подразделения после распределения составит 62 556 рублей.

После распределения на управленческом МВЗ не останется затрат. Вся накопленная сумма затрат будет распределена на затраты МВЗ-получателей.

Теперь необходимо распределить затраты ремонтного подразделения на производственные цеха. Для целей этого распределения в качестве базы лучше всего подходит объем производимой продукции – этот показатель присущ каждому их трех производственных подразделений.

Общая величина производимой продукции составит 6000 единиц (1000 + 2000 + 3000).

На 1 производственный цех будет распределено 10 426 рублей (1000 / 6000 * 62 556 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 172 207 рублей.

На 2 производственный цех будет распределено 20 852 рубля (2000 / 6000 * 62 556 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 236 560 рублей.

На 3 производственный цех будет распределено 31 278 рублей (3000 / 6000 * 62 556 рублей), сумма затрат подразделения после распределения составит 300 913 рублей.

После распределения на ремонтном МВЗ не останется затрат. Вся накопленная сумма будет распределена на затраты МВЗ-получателей.

Теперь, когда все затраты распределены и собраны на производственных МВЗ, мы можем рассчитать себестоимость единицы произведенной продукции.

Себестоимость единицы продукции первого производственного цеха после распределения составит 172,21 рубля (172 207 рублей / 1000 единиц).

Себестоимость единицы продукции по прямым производственным затратам составит 150 рублей (150 000 рублей / 1000 единиц). Таким образом на единицу продукции будет распределено 22,21 рубля.

Себестоимость единицы продукции второго производственного цеха после распределения составит 118,28 рублей (236 560 рублей / 2000 единиц).

Себестоимость единицы продукции по прямым производственным затратам составит 100 рублей (200 000 рублей / 1000 единиц). Таким образом на единицу продукции будет распределено 18,28 рублей.

Себестоимость единицы продукции третьего производственного цеха после распределения составит 100,30 рублей (300 913 рублей / 3000 единиц).

Себестоимость единицы продукции по прямым производственным затратам составит 83 рубля (250 000 рублей / 3000 единиц). Таким образом на единицу продукции будет распределено 16,97 рублей.

В принципе, мы могли сразу распределить затраты вспомогательных и управленческого подразделений на производственные подразделения, но важно было показать, как работает последовательное распределение затрат между местами их возникновения.

Вместо послесловия

Какой из способов формирования себестоимости объекта калькуляции выбрать, решать конечно же Вам. Не поленитесь и создайте несколько моделей, чтобы понять, какой из вариантов подходит именно для Вашего бизнеса.

Здесь очень справедлива поговорка «Семь раз отмерь, один отрежь». Себестоимость того, что Вы продадите покупателям очень важна, так как, в итоге, вместе с ценой она сформирует финансовый результат, а значит устойчивость бизнеса.